被称为"中国第一部真正意义的信息化法律"的《中华人民共和国电子签名法》自2005年4月1日起正式实施。它以法律的形式明确和保障了电子签名的法律地位和法律效力，解决了电子商务中交易主体之间法律责任和信用的难题，为迅猛发展的电子商务提供了合法性、安全性的保障和更为广阔的发展空间。但是，目前电子商务出现的一些交易方式并未被现行税制所涵盖，这就给我国建立在传统贸易方式基础上的税收制度和征管模式带来了前所未有的挑战。

　　一、与传统贸易相比，电子商务呈现出一些新的特点

　　近年来，电子商务发展速度惊人。世界电子贸易从2000年开始，以每年翻一番的速度增长，到2003年，全球通过互联网进行的贸易总额已达1.24万亿美元。2000年，我国电子商务交易额仅为8亿元人民币，到2004年，电子商务交易额已达到4400亿元， 北京、上海、广州分别达到660亿、700亿、230亿元。据今年一月份公布的《中国互联网络发展状况统计报告》显示，我国网民数量已达9400万人，四成网民在最近一年通过购物网站购买过商品和服务，由此可见，电子商务以其节省时间、节约费用、方便快捷的优势成为很多网民的固定购物渠道。同时，越来越多的企业加入电子商务的行列，开始利用网络的优势拓展自己的经营活动。呈现出其特点：

　　——企业商务活动覆盖区域扩大化。电子商务使企业经营活动打破地域、国界、时间、空间的限制，经营跨地区和跨国业务的公司数量剧增，原本无力开拓国际业务的中小企业也能通过网络进入国际市场。从这个意义上讲，网络化加速了国际贸易全球化的进程。

　　——企业商务链条上的中间环节减少。在电子商务交易中，产品或服务的提供者可以通过互联网发布和获取信息，直接和使用者进行交易，从而免去传统贸易中代理人、批发商、零售商等中间环节。

　　——交易主体具有可隐匿性。随着贸易全球化和商务链条上中间环节的减少，交易主体日趋分散和多样。虽然，电子签名法实施后，电子签名将成为网上通行的"身份证"，通过电子签名，可以实现对交易主体身份的认证，保证交易的不可否认性，但是，电子签名在电子商务中的使用，尤其是在B TO C和C TO C模式中的使用在相当一段时期不会很广泛，因为，第一，《电子签名法》第三条规定，当事人可以约定使用或者不使用电子签名。换句话说，电子签名不具备强制性。第二，在双方使用电子签名时，往往需要由电子认证服务机构对电子签名进行认证，使用人需要付费，这限制了电子商务中电子签名的使用量，尤其是个人参与者。第三， 电子商务平台的提供者出于竞争等因素的考虑也不会要求交易双方必须通过电子签名认证各自身份 .因而，电子商务中，尤其是在B TO C和C TO C模式和小额交易中，税务机关要想在虚拟的网络空间和保密技术日新月异的条件下获取交易主体身份等相关信息仍然相当困难。

　　——产品数字化。电子商务将原先以有形财产形式提供的商品，如：书籍、画册、报纸和音像制品等转化为以数字形式提供，数字化产品经过网络进行传送。网上信息和数据的销售业务是互联网中成长最快的领域之一。

　　二、电子商务的发展，要求税收政策和税收征管迅速跟进

　　——印花税政策需要修订。1999年施行的修订后的《中华人民共和国合同法》将合同的书面形式定义为"合同书、信件和数据电文（包括电报、电传、传真、电子数据交换和电子邮件）"，确立了数据电文作为合同的合法性和有效性，但由于对电子签名缺乏法律上的认可和操作上的规范，以及合同纠纷中证据采信上的困难，电子合同始终没能被真正认可和广泛使用。电子签名法实施后，电子合同具备了法律上的有效性、技术上的安全性和可操作性，加之具有安全快捷、节约成本、及时高效的特点，其使用范围会逐步扩大。但印花税条例及相关规定，均是制定在传统手签合同基础上的，国税函发[1997]505号文件中规定"对在供需经济活动中使用电话、计算机联网订货，没有开具书面凭证的，暂不贴花。"但该文件是在新合同法确立数据电文是合同有效形式和电子签名被以法律形式确立其法律效力之前，该文件对于现在的电子合同和电子订单能否适用值得商榷，因此，电子合同与电子订单是否属于征税范围、纳税时间的确定、如何完税、如何确定正本与副本等税政问题在现行的印花税法规中尚无明确规定，这不仅会造成税政上的漏洞，带来税款上的流失，而且，还会因合同签订方式上的差异造成纳税人税负上的不公平。

　　——课税对象需进一步明确。电子商务改变了产品的固有存在形式，使课税对象的性质变得模糊不清，我国税法对有形商品的销售，劳务的提供及无形财产的使用都有严格区分，并制定了不同的课税规定。但在网络交易中，交易对象常常被转化为："数字化资讯"，再加上出于安全考虑的加密技术，使课税对象的性质划分变得更加困难。如：网上付费下载软件、图书等等，对于这种原来以有形产品形式提供的商品转化为以数字化资讯方式提供的交易所得，应视为提供服务所得还是销售商品所得，尚需在税法上予以明确。

　　——应尽快出台针对电子商务新交易行为的税收政策。在电子商务发展过程中，出现了一些全新的交易行为，比如：电子商务网站向在其网站开店的经营者收取的年费、上架费、陈列费等不同名目的费用，从实质上来讲，上述费用基本上相当于商场柜台的租赁费，但是，在营业税中对于租赁业的定义是：指在约定的时间内将场地、房屋、物品、设备或设施等转让他人使用的业务。显然，在这个定义中租赁的对象是指有形实体，而网上开店的店面租赁无疑不具备实物形态，这种交易在现行营业税法规中，既不能包括在租赁业税目，也不能被其他服务业税目所涵盖。另外，在虚拟的网络空间还产生了很多虚拟产品的交易，但虚拟产品的交易却是用真实的货币进行的，换句话说，产品是虚拟的，但交易是真实的。如：网络游戏点卡的买卖，网络游戏所积累的虚拟财富的转让等等，这些交易行为是否应当纳税，应当如何计税都需要法规来明确。

　　——网上交易的个人所得税和企业所得税问题应予以重视。 网上交易的主体既包括企业，也包括个人，除流转环节的征纳问题外，其所得征税问题也应引起税务机关足够的重视。在我国的个人所得税征收中，代扣代缴是一种重要的源泉扣缴的有效方式，但是，在网上交易中，既没有法律明确的扣缴义务人，也无法在网络的虚拟环境中去准确判断交易者的身份。而企业所得税的计算过程复杂，涉及大量的扣除问题，这进一步增加了对所得征税的难度。

　　——税收管辖权界定、常设机构的概念需进一步明确。税收管辖权是国际税收的核心问题。目前，我国的税收管辖权实行的是属人兼属地原则。即在我国境内的法人组织和有来源于我国境内收入的外国企业都有在我国纳税的义务。在属人兼属地原则下，收入来源地的确认成为税收征管的重要前提。而在电子商务活动中，交易主体、银行、服务器、网络服务商等，有可能处于不同的地理区域，适用于不同的征管政策，税收管辖权的界定变得更加困难，甚至有可能引发国际税收管辖上的纠纷。网络交易的集约化程度还将加剧这一问题的产生。 传统的税收是以常设机构，即一个企业进行全部或部分经营活动的固定经营场所，来确定经营所得来源地。但电子商务建立在"虚拟市场"上，企业的贸易活动不再需要原有的固定营业场所、代理商等有形机构来完成，大多数产品或劳务的提供并不需要企业出现，而仅需一个网站和能够从事相关交易的软件，而且互联网上的网址、电子邮件地址、身份（ID）等，与产品或劳务的提供者并没有必然的联系，仅从这些信息是无法判断其机构所在地的。现有的常设机构的判定原则在电子商务中难于适用。

　　——应强化对网上经营的税务登记和纳税申报管理。有很多电子商务经营者既没有工商营业执照，也没有税务登记，更没有申报纳税。一方面，网上经营者缺乏接受管理的意识，而另一方面，办理营业执照和税务登记都需要注册地址和经营地址，这个地址必须实际存在，而网上经营实际上大多无法满足这个条件，就算网上经营者有接受管理的意识，恐怕也难于取得营业执照和税务登记。可见，现有的企业工商注册登记管理办法和税务登记管理办法都没有关于网上经营的相关规定，造成征管上的空白。

　　——尽快研究实施对电子商务活动中税源的有效监控和稽查。在电子商务环境中，如何对税源进行有效监控和税务稽查是税务机关面临的严峻课题。传统的税源监控和税务稽查，通常立足于对纳税人凭证、账册和各种报表的有效性、真实性、逻辑性、连续性和合法性的审核。而电子商务的各种报表和凭证，都是以电子凭证的形式出现和传递的，而且电子凭证可以轻易的修改、删除而不留痕迹和线索。同时，电子商务范围的无限拓展和交易对象的极度分散，加之网络虚拟世界的电子实体与现实物理世界的有形实体之间，不存在逐一对应的关系，都会使税务机关既缺乏有效的技术去追踪电子商务的每笔交易和支付行为，也缺乏相应的能力去处理过多的交易和支付数据。与电子商务中的电子合同、电子单据和电子账薄的推行速度相比，现行税务机关的电子审计、网上稽查、流程监控和数据处理的技术水平明显滞后，税务电算化的程度也未能与电子商务的发展同步。除此之外，网络交易的实体无形、支付匿名、结果隐蔽和手段高科技等特征，加上超级密码、用户名等多重保护，以及日益增强的网络安全措施和不断进步的加密技术手段，都会不同程度地增加税务机关开展税源监控和税务稽查工作的难度。

　　——应加强反避税的研究。电子商务打破了时间、空间上的限制，地域和国界在电子商务活动中的影响逐步减弱， 跨国公司可以通过网络轻松的将其在高税收地区的利润转移到低税收地区或避税港，从而达到逃避税收的目的。另外，跨国公司通过网上进行内部交易，其转让价格是否合理，税务机关难以核定，从而使企业通过转让定价方式达到避税目的的可能性增大 .比如，很多企业会选择在避税港建立虚拟公司，并通过其进行贸易，或将其作为交货地点，利用避税港的税收优惠政策避税，造成许多公司在经营地微利或亏损生存，而在避税港的利润却居高不下。目前，一些国际避税港甚至在互联网上推出了"避税服务".今后，跨国公司利用网上贸易操控利润、规避税收将更加难以防范。

　　三、加强电子商务税收征管，提高税源监控能力的几点建议

　　（一）修订和完善税收相关政策法律，为电子商务的税收征管提供法律依据。

　　1、国税函发[1997]505号文件与新合同法和电子签名法的立法宗旨不相符，而且还会造成由于合同签定方式不同而造成的税收歧视和税负不公，建议将其废止，同时，将电子合同和电子订单纳入印花税征收范围并以电子印花税或其他方式确定其完税方式。

　　2、将法规相关条款做扩张性解释，使其将电子商务中出现的新的交易形式涵盖其中。比如，修订关于租赁业的解释，将网上店面出租等无实物形态的租赁行为纳入其中；将虚拟财产的交易并入转让无形资产税目；将数字化产品的交易，根据实质重于形式的原则确定其营业税和增值税纳税义务等。

　　（二）加强对网上经营行为的管理，建立相应的工商登记和税收征管办法。通过制定网上经营的工商登记和税收征管办法，将网上经营纳入日常管理，使其经营行为步入规范化的轨道。这既有利于税务机关的征管工作，也有利于电子商务的健康发展。

　　（三）通过对电子商务企业的分类管理，实现对网上交易的源泉控管。电子商务企业从经营模式上来看，大致分为两种类型，一种是实际经营者，或称自营模式，如搜狐商城，即将自产或购入的商品（含有形商品和数字化商品）在自有网站上销售。在这种模式下，网络成为其宣传和展示商品的方式，而其实际运作与传统商业模式较为接近，其税务管理上难度不大。另一种为平台搭建者，或称为平台模式，如淘宝网，即电子商务网站的经营者仅为交易双方提供交易平台，自身不经营商品。在这一模式下，平台上的交易主体呈现出多样性和复杂性的特点，平台搭建者的经营模式和对交易平台的控制程度也有所不同。对此，应当对电子商务企业根据其经营模式的不同特点，确定不同的监控方式进行分类管理。将扮演平台搭建者角色的互联网服务提供商作为监控重点，获取更多的电子交易信息和数据，提高税源监控能力。这可以在一定程度上解决电子商务中交易主体隐蔽性强、难于监控的问题。

　　（四）通过金融机构在支付环节扣缴税款方式，加强对电子商务资金流的监控，减少税款流失。虽然电子商务具有高流动性和隐匿性的特点，但只要有交易就会有资金流，而在电子商务中，凡是采用网上支付方式的，都要通过金融机构来实现。因此，国家可以通过法律形式，确定金融机构在支付环节负有扣缴税款义务，减少税款流失。税务机关应加强与金融机构的合作，通过共享金融机构存储的电子商务交易的支付数据，提高税务机关对电子商务资金流的监控能力。从支付环节入手，监控电子商务交易行为是一种简单而有效的方法。

　　（五）在网上税务局建立电子涉税票据中心，推行电子发票和电子印花税。利用先进的信息技术，建立电子票务中心，推行电子发票和电子印花税。并制定电子票据申请、开具、取得等操作规程，使电子商务的交易主体能够在网上方便快捷的完税并取得发票。 同时，通过联网或安装税控装置的方式获取交易数据，以保证税款的及时足额入库。

　　（六）在维护国家税收利益，遵照国际管理的原则下，确定税收管辖权和常设机构的判定标准。我国作为电子商务净输入大国，在电子商务税收管辖权的问题上，应以维护和扩大来源地税收管辖权为政策基点，相应缩小居民税收管辖权的适用范围。具体而言，应突破传统的以非居民在境内具有某种固定的或有形的物理存在，作为行使来源地税收管辖权前提的观念，寻求更能在电子商务条件下反映经济交易联系和营业实质的来源地课税因素，以促进跨国电子商务所得上税收权益的公平分配。比如，将网上提供劳务的所得，网上转让特许权所得、证券转让所得等财产转让所得，全部纳入来源地国的税收管辖范围内；同时，进一步明确来源地管辖权的优先适用，以及来源地管辖权优先行使后居民管辖权再行使时缔约国在避免双重征税方面的义务。在常设机构的判定标准问题上，可以认可服务器在一定程度上构成常设机构。但在特定情况下，可不构成常设机构。比如，服务器的功能只是发布商业信息和介绍商品的主要功能，不参与具体的商务交易活动等等。

　　综上所述，不论是政策法规还是征管手段上的滞后，都将导致国家税款的流失。修改和完善政策法规和征管体系，使之与电子商务的发展相适应是税收征管和税源监控的必然选择。随着税收征管体系的逐步完善，我国电子商务也必将会得到进一步的健康发展。