电子商务有广义和狭义之分。广义的电子商务,是指一切以电子技术手段所进行的一切与商业有关的活动。而所谓狭义的电子商务,则是指以因特网为运行平台的商事交易活动,代写电子商务论文目前企业界所说的电子商务,一般是指狭义的电子商务,即因特网电子商务。20世纪90年代以来,因特网电子商务迅猛发展,在给企业带来巨大经济效益的同时,也使建立在传统销售方式下的现行税收法律制度和原则受到了很大冲击。
一、电子商务对税收法定原则的影响
税收法定原则要求税收征纳必须有明确、肯定的法律依据,否则不利征税。而电子商务作为一种全新的商品经营和交易方式,因其自身所具有的虚拟化、无纸化、无址化、高流动性等特点,对这一原则提出了挑战。现行各税法中都没有关于电子商务课税的相关规定。“没有法律依据国家就不能课赋和征税,国民也不得被要求缴纳税款,这一直是税收法定主义的核心。”[1]因而对电子商务是否征税、能否征税是首先需要解决的问题。
(一)对电子商务是否征税
美国作为世界上电子商务最为发达的国家,继续坚持对电子实行免税。1997年7月1日,克林顿政府在其全球电子商务纲要中指出:Internet应宣告为免税区,凡商品经由网络进行的交易,例如电脑软件及网上服务等,无论是跨国交易或是在美国内部跨州交易,均应免税。[2]1998年美国颁布了《互联网免税法案》,并于2000年5月10日参议院通过了将电子商务免税期延长5年的方案。[3]与美国处于另一个极端的做法是“比特税”方案。它最早是由加拿大税收专家阿瑟•科德尔提出,后经荷兰林堡大学卢•苏特领导的一个欧盟指定的独立委员会于1997年4月提交的一份报告建议开征此税。“比特税”,又称“点点税”,即对网上信息按其流量(比特量)征税,它不仅对网上数字化产品的交易和网络服务要征税,而且对所有的数据交换都要征税。[4]“比特税”方案遭到了一些反对,原因是比特税没有区分信息流的性质而一律按流量征税,不符合税收公平原则。联合国在2000年1月发表的《1999年人权发展报告》中仍坚持对电子商务征收“比特税”,对每发送100个大于1万位的电子邮件征收1美分税款,并将此项收入用于补贴发展中国家发展互联网贸易。[5]
而对于发展中国家而言,多数以流转税为主体税种,而且多数是电子商务的输入国,若对电子商务免税必然会减少相当一部分财政收入,还会导致新的贸易逆差,扩大其与发达国家间的差距,形成新的不公平。对电子商务免税,还会在电子商务与非电子商务之间形成税赋不公,偏离税收中性原则。电子商务终将会成为一种主要的贸易形式。各国政府不可能放弃这笔巨大的财政收入,对电子商务课税是必然趋势。但如何征收,存在难题:电子商务由于其虚拟化、无形化的特点,其对应于传统税法要素中的纳税人、征税对象、纳税环节等的确定有很大的困难。
(二)对课税要素的影响
1.纳税主体模糊化、多样化、边缘化
在电子商务环境下,经营者和消费者都可以隐匿其名称、住所及交易过程,因此很难确认交易双方的身份,也就无法确定纳税主体。再者电子商务跨国界和地域,交易快捷、直接免去了传统交易中的中介环节,这不但影响了对纳税主体的确认,而且使纳税主体国际化、边缘化具有不确定性。
2.征税客体信息化、数字化、模糊化
电子商务环境下的贸易不再以物流为主,而多以信息流为主,它将一部分原来以有形货物提供的商品转变为数字形式提供(如原来购买书籍、报纸和CD光盘的客户,现在可以在互联网上直接下载获得,还可以进行复制和传播,原实物载体不再存在,更类似于提供一种服务或特许权使用),使得有形商品、服务和特许权使用的界限变得模糊,难以区分。对这些征税客体是应该按销售货物征收增值税还是按转让无形资产或提供服务征收营业税,现行税法很难对其进行确认和征税。此外,它们因此而获得的所得应视为生产经营(销售货物)所得,还是视为提供劳务所得或特许权使用费所得来征收所得税,也难以判定。
3.纳税地点的难题
纳税地点是纳税人依据税法规定向征税机关申报纳税的具体地点,它说明纳税人应向哪里的征税机关申报纳税以及哪里的征税机关有权实施官辖的问题,也就是关系到征税管辖权和是否便利纳税等问题。现行税法规定的纳税地点一般是纳税人的住所地,也有规定在营业地、财产所在地或特定行为发生地的。电子商务的无址化、无形化、无界化,使纳税人的营业地、行业地都很难确定,势必会导致漏征或重复征税的发生。
二、电子商务对税收公平原则的影响
(一)电子商务主体与传统商务主体之间税赋不公。由于建立在国际互联网基础上的电子商务不能被现行税制所涵盖,其本身所具有的流动性、隐匿性以及数字化与税务机关的税收征管水平不相适应,使电子商务成为优良的合法的避税港,再加上一些国家对电子商务采取免税政策,更使电子商务企业的税赋远远低于传统商务企业的税赋。而另一些国家为防止税收流失,制定法律法规加以规范,又致使电子商务企业的税赋高于其他行业。
(二)从事同种电子商务的企业之间税赋不公。由于税收公平主义源于法律上的平等性原则,所以许多国家的税法在适用税收公平主义时,都特别强调“禁止不平等对待”的法理,禁止对特定纳税人给予歧视性对待,也禁止在没有正当理由的情况下对特定纳税人给予特别优惠。[6]但是由于各国或地区对电子商务的税法规定不一致、不统一而造成。
三、电子商务对税收效率原则的影响
一般认为,税收效率包括税收行政效率和税收经济效率两大方面。
(一)税收行政效率与电子商务
税收行政效率原则要求在税务行政方面减少费用支出,尽可能减少税务支出占税收收入之比重。这一原则早在亚当•斯密时期就已得到体现。亚当•斯密在《国富论》中就提出了确实、便利、最少征收费用等原则,其后的瓦格纳提出的税务行政原则也包含了这些要求,总之,税收行政效率原则要求税收的征收和缴纳者都应尽可能确定、便利和节约,尽可能降低税收成本,避免额外负担。因此对电子商务的税收立法应贯彻肯定、明确、简洁、易于操作的原则,将纳税人的纳税成本和税务机关的征税成本控制在最低限度,提高税收效率。
(二)税收经济效率与电子商务
税收经济效率原则又称税收中性原则,强调税收不应对市场机制的有效运行发生干扰和扭曲,应尽可能地实现资源的有效配置,保障经济的良性、有序运行,提高经济效益,在自由资本主义经济时期,税收中性原则曾作为人们判断税收是否高效和优良的重要标准。20世纪70年代中后期以后,在政府干预经济失效的情况下,税收中性思想又得到复归和再发展,并成为以美国为代表的西方发达国家进行税制改革的重要理论依据。总之,税收中性原则所要求的是尽可能减少税收的负面效应,使市场能更大程度地发挥其对资源的配置作用。因此,对电子商务征与不征,如何征收,既要考虑到确保电子商务的发展,又不致于造成对经济的扭曲。具体而言,在考虑电子商务税收立法时,应以交易的本质内容为基础,而不应考虑交易的形式,使纳税人的经营决策取向于市场而不是出于对税收因素的考虑。在已获国际共识的电子商务税收原则中,中性原则尤为重要。美国是最早对电子商务税收问题作出反应的国家。它在1996年11月财政部发表的《全球电子商务的税收政策框架》中,提出针对电子商务的重要税收原则:不开征新税并实行税收中性原则,即不应该因为对电子商务的课税而对各经济主体的经济行为产生扭曲作用。电子商务较发达的欧盟也支持美国的观点,认为应保证电子商务税收具有确定性、简便性和税收中性,以避免对市场机制的扭曲,并促进电子商务的发展。其具体税收原则主要包括;不开征新税、保持税收中性、推行无纸化记帐以及增值税报表的电子化填写。我国作为电子商务有待大力发展的国家,在税收立法时也应遵循税收中性原则,在加强征管、防止税收流失的同时不阻碍网上贸易的发展。